Mehr als zwei Jahre lang haben sich die Politiker gestritten. Nun wird die Zeit knapp. Am 5. Dezember, so sieht es der Zeitplan vor, soll das neue Erbschaftsteuerrecht den Bundesrat passieren, damit es noch zum Jahresbeginn 2009 in Kraft treten kann. Das Regelwerk ist äußerst kompliziert mit vielen Ausnahmetatbeständen.
Vieles wird erst durch die Erbschaftsteuer-Richtlinien der Finanzverwaltung präzisiert. Steuerberater wie Bertram Layer von der Stuttgarter Kanzlei Hennerkes, Kirchdörfer & Lorz rechnen bereits eifrig, was für Konsequenzen die Reform für ihr Klientel haben wird. Für die Süddeutsche Zeitung beantwortet Layer auf Basis des derzeitigen Reformentwurfs einige wichtige Fragen, die im Erbfall und bei der Schenkung zu klären sind. Die Familie sollte im Zweifelsfall ihren Steuerberater konsultieren.
Für welche Firmen gilt das neue Recht?
Das neue Recht gilt rechtsformunabhängig, also sowohl für Personen- als auch für Kapitalgesellschaften. Der Gesetzgeber war aufgrund der Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts im Sinne einer gleichmäßigen Besteuerung auch dazu gezwungen, alle Unternehmen, unabhängig von der Rechtsform, einer an Verkehrswerten orientierten Bewertung zu unterwerfen.
Allerdings greifen die Verschonungsregelungen für Betriebsvermögen nicht, wenn der Erblasser oder Schenker zu 25 Prozent und weniger an einer Kapitalgesellschaft beteiligt ist und auch kein sogenannter Poolvertrag mit anderen Gesellschaftern vereinbart wurde. Damit werden die Erben solcher Anteile an Kapitalgesellschaften deutlich schlechter gestellt als die Erben von Anteilen an Personengesellschaften.
Muss der Erbe mit dem Erblasser verwandt sein?
Um in die Vergünstigungen des Verschonungsabschlags für unternehmerisch genutztes Vermögen zu kommen, muss der Erbe mit dem Erblasser nicht verwandt sein. Hier wird der Unternehmenserbe, wie auch im bisherigen Recht, unabhängig von seinem Verwandtschaftsgrad durch Anwendung der Begünstigung für Betriebsvermögen und des Steuertarifs der Steuerklasse I begünstigt.
Gibt es Übergangsfristen?
Ein Wahlrecht, ob altes oder neues Recht zur Anwendung kommt, besteht lediglich für Erbfälle zwischen dem 01. Januar 2007 und dem 31. Dezember 2008. Bei Schenkungen kann man natürlich indirekt wählen, indem die Schenkung noch dieses oder im nächsten Jahr durchgeführt wird. Ab dem 01. Januar 2009 ist nach jetzigem Kenntnisstand zwingend das neue Recht anzuwenden.
Welche Erben sollten sich für das alte Recht entscheiden?
Hier wird nur eine individuelle Betrachtung möglich sein. Als Grundregel kann festgehalten werden, dass insbesondere bei hohem fremdvermieteten Immobilienvermögen sowie bei sehr ertragsstarken Gesellschaften das alte Recht noch deutlich günstiger sein kann. Desweiteren sollten sich diejenigen Erben, die nicht in die Verschonungsabschläge kommen, weil beispielsweise der Erblasser nur zu 25 Prozent oder weniger an einer Kapitalgesellschaft beteiligt ist, für das alte Recht entscheiden.
Wann muss sich der Erbe für eine der beiden Varianten nach neuem Recht entscheiden?
Der Erbe muss sich bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung im Erbschaftsteuerbescheid unwiderruflich erklären, wenn er den Verschonungsabschlag von 100 Prozent in Anspruch nehmen will.
Lesen Sie auf der nächsten Seite, was als Verwaltungsvermögen betrachtet wird und ob es Freibeträge gibt.
Wie wird Betriebsvermögen bewertet?
Bisher wurden die Anteile an einer nicht börsennotierten Kapitalgesellschaft mit dem sogenannten Stuttgarter Verfahren bewertet. Hier kam es zu einer Mischbewertung aus Vermögenswert/Substanzwert und Ertragswert. Bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften hingegen konnte der Steuerbilanzwert zum Ansatz gebracht werden, der noch um die Bedarfswerte bei Immobilien zu korrigieren war. Zukünftig werden Unternehmen mit dem aus einem Ertragswert abgeleiteten Verkehrswert angesetzt, mindestens jedoch mit dem Substanzwert. Um diese Bewertung zu erleichtern, sieht der Gesetzgeber ein vereinfachtes Ertragswertverfahren vor.
Wie berechnet sich das Betriebsvermögen nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren? Ein Beispiel bitte.
In den drei, dem Erbfall vorangegangenen Jahren hat das Unternehmen jährlich ein bereinigtes Betriebsergebnis nach Abzug von pauschal 30 Prozent Steuern von 90.000, 100.000 und 80.000 Euro errechnet. Daraus ergibt sich ein Durchschnittswert von 90.000 Euro.
Dieser Wert wird multipliziert mit einem Kapitalisierungsfaktor. Er entspricht dem Kehrwert des Kapitalisierungszinssatzes, in den zwei Komponenten einfließen: der Basiszinssatz (derzeit 4,5 Prozent), der sich aus der langfristig erzielbaren Rendite öffentlicher Anleihen ableitet, plus einen Risikozuschlag, der unter anderem das unternehmerische Risiko abbilden soll, von 4,5 Prozent. Bei einem sich daraus ergebenden Kapitalisierungszins von insgesamt neun Prozent (4,5 Prozent plus 4,5 Prozent) und einem durchschnittlichen Betriebsergebnis von 90.000 Euro ergibt sich ein zu versteuernder Unternehmenswert von 1.000.000 Euro.
Nach unserer Erfahrung ist der nach dem vereinfachten Ertragswertverfahren ermittelte Unternehmenswert in der Regel deutlich höher als der nach marktüblichen Bewertungsverfahren abzuleitende Wert. Deshalb werden viele Unternehmen gezwungen sein, ein individuelles Sachverständigengutachten erstellen zu lassen, um den tatsächlichen Wert nachzuweisen. Insbesondere bei komplexeren Unternehmensstrukturen wird das nicht unerhebliche Kosten verursachen. Es ist dann leider damit zu rechnen, dass diese Kosten wiederum nicht als Betriebsausgabe geltend gemacht werden können, da diese Bewertung aus Anlass einer Ermittlung der Erbschaftsteuerlast erstellt wurde.
Was gilt als Verwaltungsvermögen?
Zum Verwaltungsvermögen gehören zum Beispiel fremdvermietete Immobilien, auch wenn es sich dabei um gewerblich genutzte Objekte handelt, Wertpapiere, auch wenn sie zur Finanzierung von Pensionsansprüchen als Liquiditätsvorsorge im Unternehmen gehalten werden, Anteile an Kapitalgesellschaften von 25 Prozent und weniger.
Gibt es Freibeträge?
Neben den persönlichen Freibeträgen gibt es beim Verwaltungsvermögen keine weiteren Freibeträge. Allerdings ist in Abhängigkeit von der Wahl der Verschonungsregelung für Betriebsvermögen (85 Prozent oder 100 Prozent) eine Verwaltungsvermögensgrenze von 50 Prozent beziehungsweise von zehn Prozent als schädlich zu betrachten. Insbesondere die Verwaltungsvermögensgrenze von zehn Prozent wird bei vielen Unternehmen überschritten werden. Deshalb ist die angebotene Verschonungsoption von 100 Prozent keine echte Verbesserung im Erbschaftsteuerreformgesetz.
Wie errechnet sich die Lohnsumme?
Die Ermittlung der Lohnsummenregelung ist in § 13a Abs. 4 ErbStRG geregelt. Danach umfasst die Lohnsumme alle Vergütungen (Löhne und Gehälter und andere Bezüge und Vorteile), die in einem Wirtschaftsjahr an die auf den Lohn- und Gehaltslisten erfassten Beschäftigten gezahlt werden; außer Ansatz bleiben Vergütungen an solche Arbeitnehmer, die nicht ausschließlich oder überwiegend in dem Betrieb tätig sind. Maßgebend für die Lohnsummenklausel ist dabei als sogenannte Ausgangslohnsumme die durchschnittliche Lohnsumme der vergangenen fünf vor dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer endenden Wirtschaftsjahre.
Ab welcher Zahl von Mitarbeitern gilt die Lohnsummenregel?
Ab einer Zahl von elf Beschäftigten. Für Betriebe mit weniger Mitarbeitern wird die Lohnsumme bei der Erbschaftsteuerermittlung nicht angewendet.
Lesen Sie auf der nächsten Seite, wann ein Erbe nachversteuert werden muss.
Muss das Erbe nachversteuert werden, wenn die geforderte Lohnsumme nach sieben Jahren unterschritten wird?
Bei der Lohnsummenklausel wird die Betrachtung im Nachhinein durchgeführt. Wird nach Ablauf von sieben Jahren festgestellt, dass die zu garantierende Lohnsumme von 650 Prozent unterschritten wird, so ist eine Nachversteuerung nur insoweit erforderlich, als die Grenze unterschritten wird.
Beispiel: In den fünf Jahren vor dem Erbfall lag die Lohnsumme bei durchschnittlich 100.000 Euro. Nach sieben Jahren beträgt sie 500.000 Euro, unterschreitet also den geforderten Wert um 150.000 Euro oder 23 Prozent. Damit entfallen 23 Prozent des ursprünglich gewährten Verschonungsabschlags von 85 Prozent und führen zu einer Nachversteuerung.
Ein Handwerker vererbt den Betrieb (Einzelunternehmen) seinem älteren Sohn. Die beiden weichenden Erben erhalten nicht betriebsnotwendige Immobilien und Kunstgegenstände aus dem Betriebsvermögen. Wie werden die weichenden Erben besteuert?
Im Einzelfall kommt es auf die inhaltliche Ausgestaltung der Erbfolgeregelung an. Im Ergebnis erhalten die beiden weichenden Erben nichtbegünstigtes Verwaltungsvermögen und müssen dieses mit ihrem Verkehrswert besteuern. Insbesondere bei Immobilien kommt es dabei aufgrund der neuen Bewertungsgrundsätze für Immobilienbewertungen möglicherweise zu einer deutlichen Höherbelastung gegenüber dem derzeitigen Recht. Der ältere Sohn hingegen erhält das begünstige Unternehmensvermögen und kann hierfür grundsätzlich den Verschonungsabschlag geltend machen.
Es kommt daher für die Erben zu einer sehr unterschiedlichen Belastung mit Erbschaftsteuer, die es bei der Erbfolgeberatung zu berücksichtigen gilt. Auch die ertragsteuerlichen Folgen dieses Falles sind zu bedenken, denn die Entnahme von betriebsnotwendigen Immobilien und Kunstgegenständen aus dem Betriebsvermögen führt zu einkommensteuerpflichtigen Entnahmegewinnen, wenn stille Reserven vorhanden sind.
Ein Handwerker vererbt den Betrieb (Personengesellschaft) seiner Tochter. Das Privathaus des Erblassers erhält der jüngere Sohn, der dort auch einzieht. Das Haus mit 190 Quadratmeter ist zwei Millionen Euro wert. Wie viel Erbschaftsteuer muss der Sohn zahlen?
Nach dem geplanten neuen § 13 Abs. 1 Ziffer 4c ErbStRG kann der jüngere Sohn das Haus seines Vaters steuerfrei erben, sofern er es unverzüglich zur Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken über einen Zeitraum von zehn Jahren nutzt und das Haus die gesetzlich fixierte Maximalgrenze von 200 Quadratmeter nicht übersteigt.
Gleicher Fall, aber das Haus ist 300 Quadratmeter groß. Was dann?
Für eine Fläche von 100 Quadratmetern ist anteilig Erbschaftsteuer zu entrichten. Beispiel: Die Immobilie ist 600.000 Euro wert. 100 Quadratmeter, somit ein Drittel der gesamten Wohnfläche, ist zu versteuern, dies entspricht einem Betrag von 200.000 Euro. Davon kann der Freibetrag von 400.000 Euro in Abzug gebracht werden.
Zwei Kinder erhalten den Betrieb (Personengesellschaft) zu gleichen Teilen und entscheiden sich für Variante I. Nach drei Jahren kommt es zum Streit, eines der Geschwister scheidet aus dem Betrieb aus und lässt sich seinen Anteil ausbezahlen. Muss das weichende Geschwister seinen Erbteil nachversteuern?
In diesem Fall kommt es in der Tat zu einer Nachversteuerung bei dem aus dem Betrieb ausscheidenden Geschwisterteil. Nach der geplanten Neuregelung ist aber nicht der volle Verschonungsbetrag nachzuentrichten. Vielmehr ist die sogenannte Fallbeilregelung entfallen und es kommt zu einer ratierlichen Nachzahlung auf den Nachversteuerungsbetrag. Wird im dritten von sieben Jahren veräußert, so entfallen 5/7 des Verschonungsabschlages.
Ein Alleinerbe wählt die Variante mit sieben Jahren, verkauft die Firma aber im fünften Jahr. Was muss er nachzahlen? Ein Beispiel bitte!
Der Unternehmenswert wurde beim Erbfall mit rund 823.530 Euro ermittelt. 15 Prozent sind immer zu versteuern, bleiben 700.000 Euro. Dann sind 3/7 des Betrages nachzuversteuern. In diesem Fall also 300.000 Euro.
Zwei Kinder erben den Betrieb (Personengesellschaft), das operative Geschäft überlassen sie einem angestellten Meister. Wie sieht die Besteuerung aus?
Der Verschonungsabschlag ist nicht an die Voraussetzung geknüpft, dass die Erben selbst in dem übernommenen Unternehmen arbeiten. Vielmehr kann es im Falle der Übernahme einer Personengesellschaft angesichts der Berechnungsmethodik bei der Lohnsummenklausel sogar sinnvoll sein, zur Erfüllung der Lohnsummenklausel weitere Lohnkosten entstehen zu lassen, wenn die Kinder bisher selbst im Unternehmen gearbeitet haben und Arbeitslohn bezogen haben. Werden sie nun Gesellschafter einer Personengesellschaft, so rechnen ihre Vergütungen nicht mehr zum Arbeitslohn im Sinne des § 13a Abs. 4 ErbStRG.
Drei Kinder erben den Betrieb (Personengesellschaft). Sie leben in Österreich, das keine Erbschaftsteuer erhebt. Der Erblasser lebt in Deutschland. Wie hoch ist die Belastung?
Es kommt das deutsche Erbschaftsteuerrecht zur Anwendung. Um steuerfrei zu vererben, müssen sowohl Erblasser als auch Erben zum Zeitpunkt des Erbfalls mindestens fünf Jahre in Österreich gelebt haben. Und selbst dann unterliegt sogenanntes Inlandsvermögen auch weiterhin der deutschen Erbschaftsteuer. Hierzu gehören beispielsweise Anteile des Erblassers an inländischen Personengesellschaften, Anteile des Erblassers an inländischen Kapitalgesellschaften von mindestens zehn Prozent und inländisches Grundvermögen.
Lesen Sie auf der nächsten Seite, ob es für den Schenker eines Betriebs Haftungsrisiken gibt.
Die Ehefrau erbt den Betrieb (Personengesellschaft) und überlässt das Geschäft einem angestellten Manager. Welche Steuerlast hat die Ehefrau zu tragen?
Auch hier greift der Verschonungsabschlag, da dieser nicht an die Mitarbeiter des Erben in der Firma geknüpft ist.
Welche Regeln gelten für Kapitalgesellschaften?
Anteile an Kapitalgesellschaften stellen nur dann begünstigtes Vermögen dar, wenn der Erblasser oder Schenker zu mehr als 25 Prozent an dieser Kapitalgesellschaft beteiligt ist. Zur Ermittlung dieser Anteilsquote sind allerdings solche Anteile mit hinzuzurechnen, die einem Poolvertrag unterliegen. Werden solche Anteile verschenkt oder vererbt, so kann ebenfalls von den Verschonungsregelungen Gebrauch gemacht werden.
Weitere Voraussetzung für eine Begünstigung von im Privatvermögen gehaltenen Anteilen ist allerdings, dass sich der Sitz oder die Geschäftsleitung dieser Kapitalgesellschaft im Inland oder in einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union oder in einem Staat des europäischen Wirtschaftsraums befindet. Eine im Privatvermögen gehaltene Beteiligung an einer Gesellschaft in der Schweiz ist beispielsweise nicht begünstigt. In diesen Fällen ist zu überlegen, diese nicht begünstigten Anteile noch rechtzeitig vor der Übertragung in ein Betriebsvermögen im Inland oder innerhalb der Europäischen Union beziehungsweise des europäischen Wirtschaftsraums zu überführen.
Der Großaktionär (55 Prozent) eines börsennotierten Familienunternehmens hinterlässt die Anteile an der Aktiengesellschaft seiner Frau (50 Prozent) und den beiden Kindern. Wie sieht die Steuerlast aus?
Nachdem für die Frage des begünstigten Vermögens auf die Beteiligungsquote des Erblassers oder Schenkers am Nennkapital der Aktiengesellschaft abzustellen ist, sind die vom Großaktionär übertragenen Anteile begünstigtes Vermögen im Sinne des § 13b Abs. 1 ErbStRG. Hat die Gesellschaft ihrerseits nicht mehr als 50 Prozent schädliches Verwaltungsvermögen, so ist somit ein Verschonungsabschlag von zumindest 85 Prozent möglich.
Ein Familienunternehmen (Kapitalgesellschaft), siebte Generation, gehört zwölf Erben mit unterschiedlicher Beteiligungshöhe, keiner hält mehr als 20 Prozent. Einer der Gesellschafter stirbt und hinterlässt seine Anteile von zwölf Prozent seinen beiden Kindern zu gleichen Teilen. Wie hoch ist die Steuerlast?
Nachdem der Erblasser nur mit zwölf Prozent an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist, stellen die zu vererbenden Anteile kein begünstigtes Vermögen nach § 13 Abs. 1 ErbStRG dar. Dies ließe sich dadurch vermeiden, dass der Erblasser noch vor dem Ableben einen sogenannte Poolvertrag abschließt, bei dem sich die Gesellschafter untereinander verpflichten, über die Anteile nur einheitlich zu verfügen oder sie ausschließlich auf andere, derselben Verpflichtung unterliegende Anteilseigner zu übertragen und das Stimmrecht gegenüber nichtgebundenen Gesellschaftern ebenfalls nur einheitlich auszuüben.
Kommt ein Verschonungsabschlag nicht in Betracht, so bemisst sich die Steuer auf Basis des anteilig auf die vererbten Anteile entfallenden Verkehrswerts der Gesellschaft.
Welche Haftungsrisiken gibt es für den Schenker eines Betriebs?
Nach den auch im alten Erbschaftsteuerrecht gültigen gesetzlichen Regelungen haftet der Schenker neben dem Beschenkten gesamtschuldnerisch für die entstandene Schenkungsteuer. Dies gilt auch für einen Nachversteuerungsbetrag. Dies kann für den Schenker innerhalb der Behaltensfristen von sieben bzw. zehn Jahren sehr unangenehme Folgen haben.
Wird beispielsweise das schenkweise übertragene Unternehmen und mit ihm der Beschenkte insolvent, so liegt nach Auffassung der Rechtsprechung zur bisherigen Rechtslage eine für die Behaltensfristen schädliche Betriebsaufgabe vor. Kommt es dann innerhalb der Behaltensfristen zu einer Nachversteuerung, so kann sich das Finanzamt am Schenker schadlos halten.
Leider hat es der Gesetzgeber bisher abgelehnt, hierfür einen gesetzlichen Ausnahmetatbestand zu schaffen, der eine Haftung des Schenkers vermeidet. Es wurde lediglich angekündigt, dass für solche Fälle eine Regelung in die Erbschaftsteuerrichtlinien aufgenommen werden soll. Der Schenker sollte sich daher so weit wie möglich auch vertraglich gegen solche Risiken schützen.